一、政府会计制度总体特征

　　谈及政府会计制度特点，首先提及从20xx年起公立医院开始执行的财政部颁发的《医院会计制度》。《医院会计制度》的特点是把权责发生制和收付实现制两种核算基础进行了整合，即财政补助、科教收支实行收付实现制核算基础，而医疗收入等其他收支适度引入权责发生制核算基础。这种一个制度两个基础的核算模式，满足协调了预决算管理和财务状况、运营成本及绩效评价管理的目的。可以说，公立医院早在几年前就走在了其他行政事业单位的前面，成为政府会计改革的探路者，其多年积累的经验为如今的政府会计改革作出了不小的贡献。政府会计制度正是在此基础上对各行政事业单位会计核算进行了彻底的规范，把两种核算基础从一个核算系统中剥离，重新创建了双重功能的会计核算模式。政府会计制度的核心内容可以简单阐述为8字方针：“适度分离，相互衔接。”这种创新性的会计核算模式将在公立医院会计核算中全面引入权责发生制，使单位的财务状况和运营成本等得以充分、准确地反映。而单位的预算会计核算同样能更加准确地反映单位预算收支情况，满足决算管理的要求。

　　二、以固定资产为例分析政府会计制度对公立医院的影响

　　虽然公立医院的核算基础与政府会计制度的核算基础有相似之处，但对于政府会计制度提出的“双功能、双基础、双报告”的理解，公立医院将如何应对制度的变革仍是当下亟待解决的难题。本文以公立医院固定资产从取得、使用、处置一个完整的生命周期为例来分析两种制度的差异及对公立医院核算方式的影响。

　　（一）固定资产取得时核算方式的差异影响

　　1.医院会计制度核算方式公立医院自有资金购入（权责发生制）：借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”“应付账款”等科目。使用财政补助、科教项目资金购入（收付实现制）采用特殊的双分录核算形式：借记“固定资产”科目，贷记“待冲基金”科目；同时，借记“财政项目补助支出”“科教项目支出”科目，贷记“财政补助收入”“零余额账户用款额度”和“银行存款”等科目。2.政府会计制度核算方式财务会计（权责发生制）：借记“固定资产”科目，贷记“财政拨款收入”“零余额账户用款额度”“应付账款”和“银行存款”等科目。预算会计（收付实现制）：借记“事业支出”，贷记“财政拨款预算收入”“资金结存”科目。两种制度差异影响在于政府会计核算采用平行记账方式，而财政补助、科教项目购置固定资产不再执行《医院会计制度》规定的双分录核算形式。这也是政府会计制度改革的一大创新。

　　（二）固定资产累计折旧核算方式的差异影响

　　1.医院会计制度核算方式公立医院自有资金购入资产计提折旧：借记“医疗业务成本”“管理费用”“其他支出”等科目，贷记“累计折旧”科目。使用财政补助、科教项目资金购入资产计提折旧：借记“待冲基金”科目，贷记“累计折旧”科目。

　　2.政府会计制度核算方式财务会计（权责发生制）：借记“业务活动费用”“单位管理费用”“经营费用”等科目，贷记“固定资产累计折旧”科目。预算会计（收付实现制）：无核算分录，因为未引起纳入部门预算管理的现金收支业务。两种制度差异影响主要有两个方面：

　　（1）计提时点变化，《政府会计准则第3号———固定资产》应用指南（财会〔20xx〕4号）规定，当月增加当月开始计提折旧，当月减少当月不提折旧。

　　（2）使用财政补助和科教项目收入购建固定资产时，《医院会计制度》规定要形成待冲基金，在计提资产折旧时待冲基金再予以消减[3]。政府会计改革后，“待冲基金”科目将被取消，资产折旧不再冲减“待冲基金”而是直接计入对应的支出科目。这将使公立医院在财务会计核算上真正全面地引入权责发生制核算基础。同时两种制度就固定资产折旧方法的选用均提出“应当采用年限平均法或者工作量法”。唐建纲[4]等学者通过大量的理论研究及数据测算，对加速折旧的应用价值给予了有效证明，并建议在政府会计改革中应用。在公立医院，那些技术含量高、更新换代快的专业医疗设备其折旧方法采用加速折旧法能有效规避技术进步所带来的无形损耗，便于资金的快速回笼，促进医疗设施的更新和技术进步。